С хемы, основанные на переработке давальческого сырья, давно известны и проверяющим, и судьям. Зачастую в качестве давальцев в различных налогосберегающих схемах используются дружественные компании, применяющие льготный налоговый режим. Например, упрощенцы, нерезиденты, зарегистрированные в офшорных зонах, или организации, использующие труд инвалидов. Тем самым переработчик не только переносит часть своей налоговой базы на более выгодный режим, но и избавляется от проблем по самостоятельной закупке сырья и реализации товаров.

При такой организации работы контролеры нередко заявляют, что договор переработки давальческого сырья носит фиктивный характер. Даже если на самом деле действия сторон обусловлены управленческими решениями. Ситуация осложняется в том случае, если участники схемы являются взаимозависимыми лицами. Однако практика показывает, что компаниям очень часто удается оспорить претензии налоговиков в суде. При этом как у давальческой организации, так и у переработчика имеются аргументы для того, чтобы защитить наиболее выгодный для них способ налоговой экономии.

Схемы для производственной компании:

Правомерность давальческих отношений докажет наличие деловой цели

Напомним, что суть давальческой схемы состоит в том, что вместо самостоятельной реализации товаров производитель создает дружественные компании на упрощенке, которые и выступают в качестве давальцев. При этом за услуги по переработке сырья устанавливается минимальная цена, а произведенная продукция реализуется давальцами по рыночной цене (см. схему).

Давальческая схема с участием упрощенца

В результате основная часть дохода облагается налогом по льготным ставкам в размере 6 или 15 процентов вместо 20 процентов. К тому же упрощенцы не являются плательщиками НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Кроме того, в доходы производителя включаются только услуги по переработке, в стоимость которых не входит сырье, поэтому может возникнуть ситуация, когда и переработчик получит право на применение УСН. На практике основными сферами использования давальческих схем являются производство и строительство.

Изначально такая схема выглядит подозрительной в глазах проверяющих и вызывает желание поглубже в ней покопаться. Однако зачастую давальческая схема имеет разумные деловые цели помимо оптимизации налогов.

Пример

Допустим, некая мастерская шила одежду по разработанным много лет назад лекалам, закупая при этом сырье и материалы за счет собственных средств. Однако ее бизнес стал угасать, компания начала терпеть убытки, вследствие чего и появились незадействованные производственные мощности. На помощь налогоплательщику пришла организация, имеющая франшизу на производство одежды известной марки, но не имеющая достаточных мощностей для насыщения рынка указанными товарами.

Стороны заключили договор на изготовление продукции с использованием давальческого сырья по лекалам, имеющимся у мастерской. Причем в действиях участников такого соглашения прослеживалась четкая деловая цель, поскольку выгоду получили обе стороны сделки. Производитель выкарабкался из убытков с наименьшими затратами, а давальческая организация увеличила объем выпускаемой продукции, на которую имелся устойчивый спрос.

К примеру, в одном из дел, рассмотренных Федеральным арбитражным судом Московского округа, контролеры обвинили производителя в отсутствии экономической целесообразности перехода на давальческую схему (постановление от 18.07.13 № А40-86022/12-20-468). Поскольку ранее переработчик самостоятельно осуществлял производство продукции, закупая сырье у компаний, которые впоследствии и стали давальцами. По мнению проверяющих, переход с самостоятельного производства на давальческую схему повлек за собой уменьшение выручки производственной компании, что доказывает схему получения необоснованной налоговой выгоды.

Однако представители компании указали, что изменения в хозяйственных отношениях были обусловлены стабильной на протяжении нескольких лет убыточностью производства продукции. А после привлечения к процессу работы давальцев компания перестала терпеть убытки, несмотря на снижение выручки.

Кроме того, у давальцев выручка выросла, причем с нее были уплачены все налоги. К тому же давальцы распределяли полученную прибыль своим учредителям посредством выплаты дивидендов, которые подлежат обложению НДФЛ по соответствующим ставкам (п. 3, 4 ст. 224 НК РФ). Следовательно, доначисление обществу налогов, исходя из выручки, полученной давальцами, приводит к двойному налогообложению одних и тех же операций, что противоречит основным принципам НК РФ. В результате арбитры согласились с доводами компании и отменили доначисления.

Отметим, что тщательное планирование любой давальческой схемы сделает ее поломку затруднительной. Первый шаг в этом направлении - наделение давальцев реальными ресурсами и активами, которых нет у производственной компании. В частности, регистрация на давальца товарного знака, под которым производится товар, с помощью заключения лицензионного соглашения. Аналогично обосновать деловую цель по вхождению давальца в производство можно и наличием у него патентов, полезной модели.

Ситуация, когда давальцем становится поставщик основного сырья и материалов, также может быть выгодна переработчику. Поскольку нередко такой давалец имеет прямой и более выгодный канал снабжения ключевыми материалами. Он может также располагать свободными денежными средствами для закупки более крупных партий сырья.

Как обосновать законность давальческой схемы

Основной признак, который снижает шансы компании-производителя на победу в суде, - наличие взаимозависимости с давальцами и несамостоятельность деятельности зависимых компаний (постановления федеральных арбитражных судов Московского от 11.04.12 № А41-29427/10, Западно-Сибирского от 15.10.09 № А45-7282/2008, Северо-Западного от 11.03.08 № А42-3212/2005 округов). Также не в пользу налогоплательщика сыграет тот факт, что давальцы через цепочку промежуточных контрагентов обналичивают полученные средства. Особенно когда через такую цепочку деньги в том или ином виде возвращаются к самому переработчику.

На примере дела, рассмотренного в постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25.08.11 № Ф09-4670/11 (отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ определением ВАС РФ от 28.12.11 № ВАС-16234/11), можно выявить основные признаки, которые в своей совокупности могут свидетельствовать о наличии противоправной давальческой схемы:

• вновь созданные общества основными средствами, производственными активами, персоналом не располагают;
• между сторонами договора не составляется ежемесячный план-график, отражающий количество, качество, ассортимент, а также сроки поставки сырья и продукции;
• переработчик не ведет аналитический учет давальческих материалов в разрезе заказчиков, наименований сырья, а также в разрезе его количества, стоимости и местонахождения;
• ни сырье, ни готовая продукция фактически никуда не транспортируются, движение продукции между участниками сделки осуществляется только посредством документооборота;
• деятельность давальцев носит неритмичный характер, который связан с лимитом УСН по выручке (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ);
• ранее руководство компании привлекалось к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов путем создания аналогичной схемы.

В то же время даже при наличии указанных признаков многим компаниям удается доказать правомерность перехода на давальческую схему работы. Крайне важна при этом реальность давальческих операций.

Так, проверяя деятельность одного из крупных производителей кондитерских изделий (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 15.12.10 № А43-42385/2009), налоговики заявили, что компания фактически не оказывала услуги по переработке сырья, а производила и продавала собственную продукцию. По мнению контролеров, общество являлось участником схемы, позволяющей не уплачивать налоги с оборотов по реализации произведенной продукции. Однако судьи трех инстанций, рассмотрев представленные в деле документы, в частности приходные ордера, накладные, ведомости движения сырья и вспомогательных материалов, акты приема-передачи готовой продукции, установили, что сделки между обществом и давальцами носили реальный характер.

К тому же арбитры отметили, что проверяющие не доказали наличия согласованных действий и умысла, направленных исключительно на создание условий для получения необоснованной налоговой выгоды. Аналогичная позиция отражена и в постановлениях федеральных арбитражных судов Московского от 11.09.13 № А40-110643/12-107-553, Центрального от 28.09.09 № А62-6392/2008 округов.

А вот в вышеуказанном деле, рассмотренном Федеральным арбитражным судом Уральского округа, главным аргументом инспекции стало как раз отсутствие первичных документов, подтверждающих фактическое движение сырья и готовой продукции между организациями. Это убедило суд в формальном заключении договора переработки сырья путем создания нескольких организаций, применяющих УСН. Те же доводы помогли налоговикам и в постановлениях федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского от 26.07.12 № А58-5937/2011, Западно-Сибирского от 21.06.13 № А46-26663/2012, от 04.06.13 № А03-12308/2012 округов.

Старые мошеннические схемы с давальцами

Давным-давно известна налоговикам и правоохранительным органам схема возмещения НДС, связанная с фиктивной переработкой давальческого сырья в льготируемую продукцию. Для реализации этой схемы давалец якобы закупает сырье, которое облагается НДС по ставке 18 процентов. При этом в качестве фиктивно производимой по давальческой схеме продукции выбирается товар, облагаемый по ставке 10 процентов. Таким образом, входной НДС у давальца превышает НДС с реализации. Конечно, описываемый вариант давальческой схемы является не способом налогового планирования, а обыкновенным мошенничеством с целью завладения бюджетными средствами.

Тем не менее эта схема все еще встречается в арбитражной практике. К примеру, в одном из подобных споров формально все операции были оформлены надлежащим образом и первые две инстанции поддержали компанию. Но кассация прислушалась к доводам налоговиков и усомнилась в реальности операций по производству детской одежды (подп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ). Дело было передано на новое рассмотрение, при этом решение было принято в пользу инспекции (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.10.08 № Ф04-5940/2008(12618-А45-26)).

Для обоснования своей позиции фискалы предоставили целый ряд аргументов, свидетельствующих о невозможности производства товара в заявленных объемах. В частности, давалец не представил первичные документы, подтверждающие перевозку материалов и оплату транспортных услуг. Кроме того, производитель не располагал достаточным количеством работников для производства продукции в таких объемах. К тому же давалец рассчитывался и с поставщиками, и с производителем векселями, полученными в качестве предоплаты. То есть фактически давалец не понес затрат по приобретению этих векселей.

Преимущество толлинговой схемы - полное освобождение собственника сырья от ввозных пошлин и НДС

Разновидность давальческих схем - толлинговые. Их суть заключается в переработке российскими компаниями иностранного сырья с последующим вывозом готовой продукции за границу.

Основным преимуществом данной схемы является полное освобождение собственника сырья от уплаты ввозных таможенных пошлин и ввозного НДС (п. 1 ст. 239 ТК ТС). Зачастую в таких схемах в качестве давальцев используются иностранные компании, зарегистрированные в офшорных юрисдикциях. А российские переработчики при этом нередко намеренно занижают стоимость своих услуг с тем, чтобы максимальная прибыль формировалась за рубежом. И не облагалась бы по ставке 20 процентов.

При изучении договора толлинга ревизоры обычно обращают внимание на наличие условия о передаче готовой продукции давальцу. При отсутствии такого условия они могут квалифицировать операцию как безвозмездную передачу и доначислить давальцу НДС, а стоимость переданного сырья признать доходом переработчика. В случае если налоговый орган установит, что договор толлинга носит фиктивный характер и стороны создали соответствующий документооборот в целях незаконного возмещения НДС, то он откажет давальческой компании в принятии налога к вычету (определение ВАС РФ от 07.02.08 № 360/08).

Переработчику могут доначислить и зарплатные налоги

Достаточно показательным является постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 24.12.12 № А39-4089/2011. В рассмотренном деле проверяющие доначислили производителю не только НДС и налог на прибыль, но и зарплатные налоги. Дело в том, что трудовой коллектив давальческой организации состоял из тех же семи человек, что и у производителя. Причем сотрудники были приняты в штат давальца по совместительству в день заключения договора переработки давальческого сырья, а контракт с обеих сторон был подписан одним лицом - учредителем и руководителем этих обществ.

По совокупности обстоятельств судьи признали, что и договор переработки давальческого сырья, и действия по переводу части сотрудников в штат давальца носили формальный характер. Они пришли к выводу, что производитель получил необоснованную налоговую выгоду в результате переноса части дохода на упрощенца как по налогу на прибыль и НДС, так и по ЕСН и НДФЛ.

Необходимые для написания этой статьи знания я получил, самостоятельно пройдя курс обучения в электронной академии SAP «Управление цепочкой поставок – Снабжение» (TSCM52 – Procurement II ). Эти знания помогли мне быстро ознакомиться с двумя решениями по обработке давальческих материалов, способствовать их реализации, а также провести эффективное обучение пользователей.

В этой статье описано применение стандартной схемы отражения давальческих операций у Давальца – Заказчика услуг по переработке.

Ключевые понятия

Давальческие материалы - это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции. (Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. N 119н )

Схема проведения давальческих операций

Рис. 1 Давальческая схема в закупках (subcontracting)

Пояснение к процессу:

1. Компания (Давалец) заказывает готовую продукцию по давальческой схеме; заказываемая позиция содержит в себе информацию о компонентах, предоставляемых Подрядчику.
2. В складском учете (Давальца) происходит проводка переноса в «запас подрядчика».
3. Подрядчик выполняет работы и отгружает готовую продукцию. При поступлении готовой продукции на склад в учёте Давальца отражается поступление готовой продукции, а также выполняется списание компонентов, переданных ранее Подрядчику, из «запаса подрядчика». Количество списываемых компонентов можно скорректировать с помощью операции "Последующий перерасчет".
4. Подрядчик выставляет счет-фактуру за выполненные работы/услуги.

Теперь рассмотрим, как выглядит стандартная реализация описанной схемы в SAP ERP.

Стандартная реализация давальческой схемы в SAP ERP

Отражение давальческих операций в SAP ERP производится в 5 шагов:

1. Подготовка данных (создание инфо-записи, спецификации);
2. Создание заказа на поставку;
3. Отпуск материалов Подрядчику (проводка переноса материала в запас O – «запас поставщика»);
4. Отражение поступления готовой продукции (с одновременным списанием компонентов). При необходимости выполняется операция "Последующий перерасчет";
5. Выполнение операции «Контроль счетов по заказу на поставку».

1. Подготовка данных

1.1. Ведение инфо-записи материала с типом "Обработка давальческого материала"

Ведение инфо-записи материала осуществляется с помощью транзакций ME11 /ME12 /ME13.

Рис. 2 Путь к ведению инфо-записи материала

Для использования инфо-записи в давальческих операциях необходимо отметить Инфо-тип "Обработка давальческого материала", а также, как и для обычной инфо-записи, указать поставщика, материал, завод и закупочную организацию (см. Рис.3 ).

Рис. 3 Начальный экран ведения инфо-записи материала с инфо-типом "Обработка давальческого материала"

Инфо-запись содержит условия, даты, контакты и другую информацию, на которых конкретный поставщик предоставляет конкретный материал. В моем случае на Рис.3 представлена инфо-запись материала 901 A100 по поставщику T-K500E30 .

На Рис.4 показаны общие данные инфо-записи: контакты, пересчет единиц измерения, сроки напоминания.

Рис. 4 Экран инфо-записи "Общие данные"

На экране "Данные закупочной организации " содержится информация о плановых сроках поставки, группе закупок, допустимых отклонениях, цене и другая информация. Эта информация копируется в заказ на поставку при создании заказа на указанного поставщика по указанной закупочной организации (в моем случае, зак.орг = 1000).

Плановый срок поставки влияет на расчет даты потребности. Экран показан на Рис.5 .

Необходимо иметь ввиду, что в системе нельзя создать две инфо-записи на одного и того же поставщика и на один и тот же материал, однако условия инфо-записи можно разграничить во времени. Это делается с помощью ввода нового периода времени под кнопкой "Условия" (Рис.5 и 6 ).

Рис. 5 Экран инфо-записи "Данные закупочной организации"

Рис. 6 Выбор просмотра данных условия инфо-записи по периодам времени с возможностью добавления нового периода времени

1.2. Ведение спецификации материала – готовой продукции

Спецификация материала содержит информацию о компонентах, которые необходимы для производства определенного материала – готовой продукции. В случае давальческой схемы, эти компоненты, указанные в спецификации материала – готовой продукции, будут переданы подрядчику и, в конечном итоге, списаны со склада; а материал – готовая продукция будет оприходован на склад.

Ведение спецификации осуществляется с помощью транзакций CS01 /CS02 /CS03.

Рис. 7 Путь к ведению спецификации материала

На начальном экране необходимо указать материал (готовую продукцию), завод и использование спецификации (для давальческой схемы можно указать 1 (производство) или 3 (универсально)).

В спецификации мы указываем перечень компонентов и количество, которое необходимо для производства базисного количества материала – готовой продукции.

Перечень компонентов и количество мы указываем на экране общего обзора позиций (Рис. 8 ); а базисное количество на экране заголовка (Рис. 9 ).

В экран заголовка из экрана обзора позиций можно перейти по нажатию на кнопку .

Рис. 8 Экран "Обзор позиций" в спецификации материала

Рис. 9 Указание базисного количества материала на экране заголовка спецификации

Таким образом, в моем случае для 10 шт. материала 901A100 необходимо использовать 25 шт. материала 1418 , 35шт. материала 1419 , и 10 шт. материала 1420 .

Для сохранения спецификации нажимаем кнопку "Сохранить" в верхней части экрана.

1.3. Производственный календарь

Для корректного использования схемы обработки давальческих материалов (и движений материала, в целом) по заводу необходимо указать корректные сроки действия производственного календаря и присвоить нужный производственный календарь заводу.

Настройка сроков производственного календаря выполняется в транзакции SCAL ; путь: SPRO-> SAP NetWeaver->Общие параметры настройки->Ведение календаря .

В ряде отраслей промышленности очень часто используется давальческая схема. Данная статья позволит определить особенности применения давальческой схемы с экономической и юридической точек зрения и позволит вести бухгалтерский учет по давальческой схеме с учетом требований законодательства Российской Федерации.

Что такое давальческая схема?

Согласно Приказу Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» (с изменениями и дополнениями) «Давальческие материалы – это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции».

Суть давальческой переработки заключается в следующем: у предпринимателя отсутствуют производственные мощности, но при этом он закупает сырьё и передаёт его в переработку сторонней организации с целью получения готовой продукции.

Данный вид сотрудничества используется преимущественно в:

• нефтеперерабатывающей промышленности;
• зерноперерабатывающей промышленности;
• лёгкой промышленности;
• пищевой промышленности, др.

Важно отметить, что как сырьё, готовая продукция, так и отходы, полученные в результате переработки сырья, являются собственностью заказчика.

Подрядчик лишь предоставляет услугу по переработке сырья, за что и получает вознаграждение от заказчика.

Отличия давальческой схемы от закупа товара

Изготовление продукции с применение давальческой схемы имеет ряд отличий от закупа готового товара у производителя:

Отличительные особенности	Комментарий
Товар	Благодаря изготовлению продукции по давальческой схеме заказчик имеет ряд преимуществ: производитель изготовит именно ту продукцию, которая нужна заказчику; заказчик может контролировать выпуск продукции на каждом этапе производства.
Сырьё	Самостоятельный закуп сырья позволяет регулировать себестоимость выпускаемой продукции.
Налоги	Налоговая схема рассчитывается, опираясь на исходные данные не «перепродажа купленного товара», а «реализация собственной продукции».

Бухгалтерский учёт при давальческой схеме

При применении давальческой схемы в бухгалтерском учёте у заказчика и подрядчика имеются некоторые особенности:

Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н определены правила учёта сырья, комплектующих материалов в условиях давальческого договора:

Заказчик

Исполнитель

Организация, передавшая свои материалы другой организации для переработки (обработки, выполнения работ, изготовления продукции) как давальческие, стоимость таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на счете учета соответствующих материалов (на отдельном субсчете) (ст. 157) При этом факт передачи сырья исполнителю в налоговом учёте не отражается, а стоимость услуг по переработке сырья включается в материальные затраты (при ОСНО – в день подписания исполнителем отчёта, при УСН – после оплаты работ исполнителя).

Давальческие материалы учитываются на забалансовом счете “Материалы, принятые в переработку” (ст.156). Готовая продукция так же учитывается на забалансовом счёте. Факт получения сырья от заказчика и готовая продукция в налоговом учёте не отражаются.

Бухгалтерские проводки при давальческой схеме

Дебет (Дт)	Кредит (Кт)	Комментарий
10.7	10.1	Передача давальческого сырья исполнителю
10.1	10.7	Получение обработанных материалов
10.1	60	Стоимость работ по переработке давальческого сырья
19	60	Учёт НДС со стоимости услуг по переработке давальческого сырья
68	19	НДС принят к вычету
20	10.1	Переработанные материалы направлены в производство
43	20	Учёт готовой продукции, изготовленной из давальческого сырья
60	51	Оплата работ по переработке давальческого сырья исполнителю
Приходование продукции, признанной полуфабрикатом:
21 (10.2)	10.7	Списание давальческого сырья, необходимого на изготовление полуфабрикатов
21 (10.2)	60	Списание стоимости работ исполнителя
19	60	Учёт НДС по переработке

Со стороны исполнителя бухгалтерская проводка выглядит следующим образом:

Дебет (Дт)	Кредит (Кт)	Комментарий
003		Приём давальческого сырья у заказчика и передача его в переработку
20	02 (10, 23, 25, 26, 60, 69, 70)	Учёт затрат, понесённых исполнителем при переработке давальческого сырья
	003	Готовая продукция передана заказчику
62	90.1	Выручка от выполнения работ по переработке давальческого сырья
90.3	68	Начисление НДС со стоимости работ по переработке давальческого сырья
90.2	20	Списание себестоимости переработки давальческого сырья
51	62	Оплата от заказчика

Как правильно оформить договор с давальческой схемой?

При передаче сырья подрядчику важно отметить, что данная передача не является реализацией, что необходимо отразить при оформлении документов.

Договор давальческой переработки сырья является некоторой разновидностью договора подряда. При этом необходимо обратить особое внимание, чтобы в договоре давальческой переработки сырья было просматриваемо чёткое отделение от договора поставки товара или договора купли-продажи, т.к. в договоре давальческой переработки в обязательном порядке содержатся условия передачи сырья, комплектующих изделий, материалов.

Особенности договора	Комментарий
Характеристика готовой продукции	Необходимо подробно указать характеристики готовой продукции
В договоре давальческой переработки сырья необходимо отразить саму суть выполняемого процесса	Одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (ст. 702 ГК РФ).
Критерии переработки	В договоре следует указать параметры переработки сырья (ссылаясь на нормативные документы (ТУ, ГОСТ, др.): нормы расходования сырья, нормы отходов.
Передача сырья, комплектующих материалов, товара	В случае, если предметом договора будет выступать передача товара (даже произведённого с использованием сырья заказчика) – такой договор будет рассматриваться не в качестве договора давальческой переработки сырья, а в качестве договора поставки или договора купли-продажи.
Объём поставляемого сырья	Согласно Конвенция ООН о договорах международной купли-продажи товаров (Вена, 11 апреля 1980 г.) Договоры на поставку товаров, подлежащих изготовлению или производству, считаются договорами купли-продажи, если только сторона, заказывающая товары, не берет на себя обязательства поставить существенную часть материалов, необходимых для изготовления или производства таких товаров.* Указываются сроки поставки сырья (особенно если заказ достаточно крупный).
Объём передаваемого товара	Указываются сроки, объёмы произведённой продукции.
Условия хранения продукции	В случае, если стоимость хранения произведённой продукции не оговорена в договоре – она считается услугой, оказанной на безвозмездной основе., что влечёт признание объекта налогообложения по НДС и определение налоговой базы (ст. 40 НК РФ). Для поставщика сырья данная услуга будет рассматриваться в качестве внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли, оцениваемыми согласно ст. 40 НК РФ, но не ниже затрат на оказание данных услуг (ст. 250 НК РФ).
Передача изготовленной продукции	В договоре отражается механизм вывоза готовой продукции.
Отходы	По соглашению сторон возвратные отходы могут оставаться у производителя или передаваться заказчику. Утилизация безвозвратных отходов осуществляется силами производителя, но за счёт заказчика.
Отчёты переработчика	В договоре желательно указать периодичность и содержание отчётов переработчика сырья (периодичность обычно 1 раз в месяц). В отчёте указывается: · количество израсходованного сырья, остаток сырья; · перерасход сырья (с указанием причин); · информация об изготовленной продукции; · информация об отгруженной продукции; · информация об остатке продукции.
Порядок оплаты	Оплата может быть произведена следующим образом: · в денежной форме; · передача определённой части готовой продукции; · передача возвратных отходов.
Штрафные санкции и доплаты	В договоре могут быть предусмотрены штрафные санкции или доплаты: за изменение сроков выполнения заказа (досрочно или с опозданием); за качество изготовленной продукции; нарушение сроков при поставке сырья; несвоевременный вывоз заказчиком продукции со склада производителя.
Возврат оставшегося сырья	В договоре в обязательном порядке следует предусмотреть возможность возврата сырья заказчику по ряду причин: отказ заказчика от переработки сырья; несоответствие качества, сроков переработки условиям, указанным в договоре, др.

* При передаче сырья важно понимать суть «существенной части материалов». Если для производства товара необходимо основное сырьё и вспомогательные материалы, то в договоре давальческой переработки сырья обязательно указать передачу основного сырья.

Когда договор может не являться договором давальческой переработки (пример)?

ООО «АБВ» передаёт ООО «ГДЕ» швейную фурнитуру вместе с тканью для производства одежды. В данном случае этот договор можно рассматривать договором давальческой переработки сырья, но при условии, что количество фурнитуры будет строго соответствовать заказанному количеству изделий.

В случае, если ООО «АБВ» передаёт ООО «ГДЕ» швейную фурнитуру без ткани – договор давальческим рассматривать нельзя. Такая сделка будет признана сделкой, основанной на договоре поставки или договоре купли-продажи.

Как оформить операции с неиспользованным остатком давальческой схемы?

Нередки случаи, когда остаются остатки давальческого сырья или возвратные отходы, которые тоже необходимо отразить в бухгалтерском учёте.

Со стороны заказчика бухгалтерская проводка выглядит следующим образом:

Дебет (Дт)

Кредит (Кт)

Инвестор придумал план. Его компания Алетра продает строительные материалы, и он решил начать собственное производство паркетной доски, чтобы и на этом получать дополнительную прибыль.

Планируемые показатели по паркету на месяц:

	без НДС	НДС 18%	с НДС
Выручка	7 600 000	1 368 000	8 968 000
Всего расходы	6 332 800
в том числе:
Стоимость сырья	3 000 000	540 000	3 540 000
Зарплата рабочих	1 400 000
Страховые взносы	422 800
Расходы на производстве	650 000
Расходы на продажу	860 000
Прибыль	1 267 200

Алетра работает на общем режиме налогообложения, платит НДС 18% и налог на прибыль 20%. Итоговая выручка будет поступать на Алетру , сырье закупает Алетра , расходы на продажу – это расходы на содержание менеджеров Алетры .

Все остальные расходы будут возникать на производстве, поэтому инвестор принял решение для производства зарегистрировать новое юридическое лицо Веста .

Давальческая схема

Алетра – заказчик, Веста – исполнитель. В функции Весты входит изготовление паркетной доски из материалов заказчика. Алетра закупает древесину, лак, клей и передает их Весте в переработку, затем получает готовую паркетную доску и счет за работы исполнителя.

При передаче материалов в переработку от Алетры к Весте реализации не возникает, потому что материалы остаются в собственности и на балансе Алетры .

Входящий НДС по материалам Алетра принимает к вычету.

Упрощенная система налогообложения

Для Весты с момента регистрации выбран режим налогообложения: УСН. Единый налог по УСН заменяет НДС и налог на прибыль, поэтому Веста не будет начислять НДС на сумму своих услуг.

Также при упрощенной системе Веста может самостоятельно выбрать объект налогообложения:

15% с разницы между доходами и расходами

или

6% с доходов.

В чем налоговая выгода схемы

1. Пониженные тарифы страховых взносов: 20% вместо 30%.

Для производственных предприятий на УСН установлен пониженный тариф страховых взносов с заработной платы работников.

Условия применения:

· Основной вид деятельности должен быть перечислен в статье 427 Налогового Кодекса, пункт 1, подпункт 5.

В частности, там перечислены:

обработка древесины и производство изделий из дерева.

· Доходы за год не превышают 79 млн.

В нашем примере ежемесячная экономия на страховых взносах составит 10%: 1 400 000 х 10% = 140 000 руб.

2. Полученная прибыль облагается налогом по меньшей ставке

С открытием Весты инвестор создает группу из двух взаимосвязанных компаний. Расходы, связанные с производством, перейдут на Весту , но они будут включены в счет за услуги переработки, который Веста выставит Алетре :

Наценка Весты , это как раз та сумма прибыли, которая могла бы остаться на Алетре и облагаться налогом на прибыль в размере 20% от суммы. В Весте налог будет меньше: либо 15% с прибыли, либо 6 % от всей выручки Весты .

На стоимость услуг Весты (ее наценку) при планировании следует обратить особое внимание. Для того, чтобы избежать претензий со стороны налоговых органов – нужно использовать принцип формирования цены, который использовали бы не связанные между собой компании. Для примера, возьмем наценку Весты в размере 30% от затрат .

Рассчитаем на этом примере, сколько можно сэкономить и какой режим налогообложения выгоднее для Весты.

Примечание: экономию 10% на страховых взносах не учитываем

Общая сумма затрат Весты:

Всего затрат	2 472 800
Зарплата рабочих	1 400 000
Страховые взносы	422 800
Расходы на производстве	650 000

Наценка Весты: 2 472 800 х 30% = 741 840.

Сколько заплатила бы Алетра с этой суммы? – 148 тыс.

налог на прибыль 20%: 148 368 руб (741 840 х 20%)

Сколько заплатила бы Веста на УСН доходы минус расходы? – 111 тыс.

Единый налог по УСН 15%: 111 276 (741 840 х 15%)

Сколько заплатила бы Веста на УСН доходы 6%? – 96 тыс.

Рассчитаем общую сумму дохода Весты: затраты 2 472 800 + наценка 741 840 = 3 214 640

Единый налог 6%: 192 878 (3 214 640 х 6%).

Но здесь нужно учитывать еще один важный момент. Сумму единого налога при объекте налогообложения доходы можно уменьшить на сумму уплаченных страховых взносов, но не более чем на 50% от суммы налога.

Страховые взносы: 422 800, максимально возможная сумма страховых взносов, которую можно принять для уменьшения налога: 96 439 (192 878 х 50%)

Таким образом, единый налог: 96 439 (192 878 – 96 439).

В нашем примере выгоднее выбрать объект налогообложения доходы и экономия на налоге составит: 52 029 (148 368 – 96 439).

Примечание: объект налогообложения доходы выгоднее не всегда: чем больше наценка по сравнению с затратами, тем выгоднее 6%, чем меньше наценка, тем выгоднее 15%.

Важно помнить об ограничениях. При объекте налогообложения доходы минус расходы, сумма налога не может быть менее 1% от выручки.

3. Возможность отложить уплату налога

Третья возможность налоговой экономии: отсрочка уплаты налога при наличии задолженности Алетры перед Вестой.

Алетра на общем режиме налогообложения и принимает все затраты по начислению , а Веста на УСН принимает доходы в момент оплаты .

Таким образом, если Веста уже выставила стоимость своих услуг Алетре, но Алетра еще их не оплатила, то у Алетры уже учтены расходы , которые уменьшают налог на прибыль, а у Весты еще не учтены доходы, с которых она платит налог.

Как объяснить налоговой инспекции, что все законно

Присутствует ли в этой схеме необоснованная налоговая выгода? С 18 июля 2017 года отвечать на этот вопрос стало намного проще, так как Налоговой Кодекс дополнен новой статьей 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы» - в ней приведены условия, при соблюдении которых, компания имеет право уменьшать налоговую базу:

1. Нет искажения сведений о фактах хозяйственной жизни

2. Основной целью сделки не является неуплата налога

3. Обязательство исполнено лицом, являющимся стороной договора.

По пунктам 1 и 3 вопросов не возникает, но как доказать, что целью схемы не является неполная уплата налога?

Вернемся к самому началу нашего примера, когда инвестор принимал решение выделить Весту на отдельное юридическое лицо. В основе его решения лежала конкретная деловая цель, она не была связана с налогообложением , а все расчеты по налогам являются всего лишь следствием решения о создании отдельного юридического лица и правом хозяйствующего субъекта выбрать режим налогообложения.

В чем заключалась основная цель создания Весты:

1. Управленческий фактор. Выделяя производство на отдельное юридическое лицо, можно назначить руководителя подразделения на должность исполнительного органа – генерального директора, а значит, повысить степень самостоятельности и ответственности за принятие решений.

2. Упрощение учета и снижение затрат на ведение учета. Юридическое лицо, выделенное на отдельный баланс, будет вправе применять специальные налоговые режимы: учет там более простой, меньше отчетов, и, соответственно, можно применять более дешевое программное обеспечение и содержать меньший штат бухгалтерии.

3. Возможность в дальнейшем продать бизнес. Инвестор может создать юридическое лицо, а затем выгодно продать его. В этом случае его целесообразно выделять на отдельную компанию.

В каждом конкретном случае есть своя деловая цель, я привела лишь примеры, которые помогут с формулировками.

Это третья статья из серии «Законные схемы оптимизации налогов в 2017 году» , а следующая выйдет на портале ЗА ЧЕСТНЫЙБИЗНЕС уже через неделю.

Позднякова Елена ,

эксперт по подбору бухгалтеров

КА «Финвер»

Мнение редакции может не совпадать с мнением автора

Налоговый учет у организации-переработчика аналогичен учету, который ведется при выполнении работ.

И у переработчика, и у давальца возникают сложности с распределением расходов для целей налогообложения прибыли и с формированием незавершенного производства.

Рассмотрим более подробно распределение расходов в организации, принимающей сырье и материалы на переработку.

В соответствии со статьей 318 НК РФ расходы на производство и реализацию продукции подразделяются на прямые и косвенные.

В налоговом учете у переработчика к прямым расходам относятся все затраты, перечисленные в пункте 1 статьи 318 НК РФ, за исключением основного сырья, при этом сырье переработчика, используемое в переработке, остается прямыми расходами. Ведь сырье является расходом давальца, а не переработчика. К прямым затратам переработчика относятся (статья 318 НК РФ):

В случае, если организация-переработчик кроме переработки изготавливает и собственную продукцию, то сырье и материалы, используемые для ее производства, будут относиться к прямым материальным расходам.

Если организация-переработчик будет формировать или у нее на складе останется нереализованная , ей необходимо распределять общие прямые расходы между видами деятельности. Бухгалтер организации может сразу вести раздельный учет прямых расходов или же распределять пропорционально стоимости или количеству исходного сырья и материалов, пропорционально количеству продукции, полученной из собственного и давальческого сырья.

При получении сырья или материалов в переработку не происходит изменения собственника, поэтому организация-переработчик учитывает давальческое сырье на забалансовом счете и не имеет права предъявлять к вычету НДС с их стоимости. Давалец при передаче сырья не выставляет счет-фактуру, а оформляет накладную, в которой НДС не выделяется.

Согласно пункту 5 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога на добавленную стоимость.

В момент принятия работ по отчету давальцу, переработчик выставляет счет-фактуру на стоимость работ по переработке, определенную договором.

Обратите внимание!

НДС на стоимость работ по переработке давальческого сырья начисляется по ставке 18% независимо от того, по какой ставке облагаются перерабатываемое сырье и произведенная продукция, так как объектом налогообложения является именно выполнение работ, а не реализация продукции.

НДС, уплаченный при приобретении материалов, работ, услуг, использованных переработчиком при выполнении работ, может быть предъявлен к вычету при условии соответствия требованиям статьи 172 НК РФ.

Пример 1.

Типография получила от издательства для выполнения заказа бумагу на сумму 85 000 рублей. Вся бумага отпущена в производство, израсходовано бумаги на сумму 80 000 рублей, а остаток возвращен на склад и впоследствии - заказчику. В рамках заказа напечатан очередной номер ежемесячного журнала (ставка 10%) и рекламный еженедельник (ставка 18%). Затраты типографии на выполнение заказа составили:

Материалы – 20 000 рублей;

Заработная плата – 40 000 рублей;

ЕСН – 10 400 рублей.

Для упрощения расчетов предположим, что иных расходов на выполнение заказа у типографии не было.

Стоимость по договору составляет 100 000 рублей (в том числе НДС 15 254-24), НДС начислен по ставке 18%, несмотря на то, что часть тиража составляет продукция, реализация которой подлежит налогообложению по ставке 10%.

Операции оформляются следующими бухгалтерскими проводками:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит
			Принята к учету на склад бумага, полученная от заказчика
			Отпущена бумага в производство
			Списаны собственные материалы типографии
			Начислен ЕСН
			Списан фактический расход бумаги
			Возвращен на склад излишек бумаги
			Возвращена неиспользованная бумаги заказчику
			Отражена выручка за выполненные работы
			Начислен НДС по выполненным работам
			Отражена себестоимость выполненных работ (20 000+ 40 000 + 10 400)
			Определен финансовый результат (100 000 – 15 254-24 – 70 400)

Как видно из примера, доходом переработчика является непосредственно стоимость выполненных работ. Стоимость переданного сырья не учитывается при определении себестоимости работ и финансового результата. В целях налогового учета стоимость сырья также не учитывается в составе материальных расходов для определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Окончание примера.

Более подробно с вопросами, касающимися исчисления и уплаты НДС, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Налог на добавленную стоимость».

В процессе производства у организации-переработчика возникают отходы, которые могут быть как возвратными, так и безвозмездно полученными.

В целях налогообложения прибыли стоимость безвозмездно полученных отходов должна быть включена в состав внереализационных доходов. При этом стоимость отходов должна определяться исходя из рыночных цен в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ, причем обязательно наличие документов либо результатов независимой оценки, подтверждающих эти цены.

Для целей налогового учета давалец будет формировать стоимость готовой продукции в соответствии со статьями 318, 319 НК РФ, При этом, согласно пункту 2 статьи 319 НК РФ, оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

При давальческих операциях, чаще всего, затруднения возникают при определении состава прямых и косвенных расходов и оценки незавершенного производства.

Рассмотрим более подробно классификацию расходов для целей налогообложения прибыли у организации-давальца.

Согласно пункту 1 статьи 318 НК РФ, к прямым расходам от носятся:

«материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг».

Все остальные расходы относятся к косвенным, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ и осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного периода.

Организации имеют право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Прямыми расходами у давальца являются только затраты на приобретение сырья, материалов.

Других прямых расходов, связанных с давальческими операциями, у организации-давальца не возникает. Это связано с тем, что в процессе производства (переработки) затраты, связанные с переработкой сырья, материалов несет организация-переработчик. Не возникает у собственника сырья и основных средств, задействованных в производстве продукции.

Таким образом, все остальные расходы на производство и реализацию конкретной продукции, в том числе и затраты на переработку, у собственника сырья относятся к косвенным (если иное не установлено учетной политикой).

Организация-давалец может изготавливать несколько видов продукции, при этом одни из них выпускать путем передачи в переработку давальческого сырья, а другие - собственными силами. Поэтому оценка остатков незавершенного производства и готовой продукции разных видов в налоговом учете может отличаться.

Бухгалтеру организации необходимо формировать раздельный налоговый учет на стоимость готовой продукции, произведенной путем переработки у сторонней организации, и той, которая произведена собственными силами.

Особенности формирования незавершенного производства.

Организации – давальцы самостоятельно определяют порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.

Стоимость незавершенного производства у организации-давальца формируется при передаче материалов переработчику не сразу, поскольку при передаче сырья переработчику нельзя утверждать, что материалы уже подвергаются обработке.

Для формирования незавершенного производства организации-давальцу необходимо руководствоваться условиями договора с переработчиком.

Рассмотрим два варианта составления договора.

В первом случае в договоре может быть оговорено, что по завершении определенного периода времени переработчик и давалец составляют акт выполненных работ, в котором отражается номенклатура, количество изготовленной продукции, количество использованного сырья, а также стоимость работ по переработке. Исходя из данных, оговоренных в договоре, организация-давалец в своем учете отражает выпуск готовой продукции.

Для целей налогового учета давалец должен формировать стоимость готовой продукции, распределяя ее между продукцией, реализованной в отчетном периоде, и остатками продукции на складе.

Таким образом, в данной ситуации незавершенное производство отсутствует.

При втором варианте в договоре по завершении каждого этапа работ переработчик и давалец составляют промежуточный акт выполненных работ, в котором указывается количество израсходованного сырья по завершении конкретного этапа работ. Передача продукции по накладной не производится. Количество и номенклатура выпуска готовой продукции указываются только в окончательном акте на последний момент работ.

Таким образом, у организации-давальца уже при подписании первого акта имеются сведения о количестве исходного сырья, которое обрабатывалось. Так как данных о выходе готовой продукции давалец еще не имеет, то он формирует стоимость незавершенного производства. Стоимость работ по переработке по итогам каждого этапа будет включаться в состав косвенных расходов того отчетного периода, в котором подписан промежуточный акт выполненных работ.

Согласно пункту 6 статьи 254 НК РФ, сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов . К возвратным отходам относятся остатки сырья (материалов), образовавшиеся в процессе производства товаров, частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов и поэтому используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

К возвратным отходам не относятся остатки товарно-материальных ценностей, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

Оценка возвратных отходов происходит в следующем порядке:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);

2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону (например, переработчику).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ, к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

Более подробно с вопросами, касающимися незавершенного производства, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Незавершенное производство: бухгалтерский и налоговый учет».

При применении упрощенной системы налогообложения учет затрат на переработку сырья у давальца ведется следующим образом.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на материальные расходы. Расходами в соответствии со статьей 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Организациям впервые с 1 января 2006 года позволили учесть расходы, осуществленные на территории иностранного государства. При этом налогоплательщик столкнется с определенными сложностями.

Необходимо будет доказать обычаи делового оборота, применяемые в иностранном государстве, возникающие при осуществлении обычных хозяйственных операций (кроме отчета о выполненной работе в соответствии с договором). В качестве доказательства рекомендуется документ (письмо) от иностранной организации, где указано, что именно так у них оформляются первичные документы.

Необходимо будет доказать, что к обычаям делового оборота, применяемым в иностранном государстве, относится налогообложение на территории иностранного государства. Не разрешенной является проблема, по отсутствию прямого указания на данные налоги и обязательное страхование в статье 264 НК РФ, например начисление пенсионного страхования на заработную плату иностранных работников, работающих в иностранном представительстве, налогообложение которых не ведется на территории иностранного государства.

Второе направление позволяет попробовать учесть расходы, осуществленные на территории Российской Федерации, в учете которых ранее существовали сложности. Типичными документами такого типа были: счета – фактуры, первичные документы, оформленные в условных единицах, первичные документы по оказанным услугам на которых не стояло слово «акт», прайсы и иные оферты при отсутствии договоров. При применении положений 252 статьи НК РФ организации сталкивались с проблемой, когда налоговые органы не принимали для обоснования расходов внутренние документы организации. После снятия ограничений в перечне документов, подтверждающих затраты, организации смогут учитывать свои расходы на основании внутреннего акта, подписанного руководителем организации и бухгалтером, оформленные в соответствии со статьей 9 Закона №129-ФЗ. Советуем налогоплательщикам оформлять такие документы с формулировками и обоснованием причин, приведших к возникновению расходов максимально приближенным к тексту НК РФ.

К материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Подпунктом 6 пункта 7 статьи 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. При этом к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и структурных подразделений самой организации:

По перевозкам грузов внутри организации - «внутризаводское перемещение грузов». Например, перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов, с базисного (центрального) склада в цеха (отделения);

По доставке готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Согласно порядку признания расходов при применении упрощенной системы расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (пункт 2 статьи 346.17 НК РФ).

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, для признания расходов могут руководствоваться Письмом Минфина Российской Федерации от 13 мая 2005 года №03-03-02-02/70.

Материальные затраты, понесенные налогоплательщиком при применении кассового метода определения доходов и расходов учитываются в составе расходов, включаемых при исчислении налоговой базы в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 3 статьи 273 НК РФ. Согласно данному подпункту материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Такой же порядок применяется при уплате процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц, при этом расходы по приобретению сырья и материалов включаются в состав расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Пример 2.

Организация-давалец применяет упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения являются доходы за минусом расходов. Кроме основной деятельности, организация занимается изготовлением сахара на условиях давальческого сырья и оплаты услуг по переработке.

Бухгалтер организации списал в расходы все оплаченные услуги по переработке сырья, не дожидаясь оплаты за реализованную продукцию.

При проверке налоговый орган указал, что услуги по переработке сырья необходимо включать в расходы в части реализованной и оплаченной продукции.

По нашему мнению, в данном примере правомерны действия бухгалтера организации, поскольку на основании подпункта 5 пункта 1, пункта 2 статьи 346.16НК РФ и подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы за услуги по переработке сырья для организации, применяющий упрощенную систему налогообложения, являются материальными расходами.

А в соответствии с пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ, расходами налогоплательщиков-«упрощенцев», признаются затраты после их фактической оплаты.

Следовательно, расходы за услуги по переработке сырья признаются после оплаты указанных услуг.

Окончание примера.

Так как переработка сырья является фактическим его использованием в производственном процессе (списание в производство), независимо от того, когда будет закончен цикл переработки сырья в готовую продукцию, организации, перешедшие на УСНО, вправе (при условии оплаты произведенных затрат) учесть в составе расходов затраты на приобретение и переработку сырья.

На основании отчета, полученного от организации-переработчика, а также подписанного сторонами акта приема-передачи выполненных работ в книге учета доходов и расходов организации, применяющей УСНО, нужно отразить следующие расходы:

Стоимость приобретенного и оплаченного сырья, ранее переданного в переработку, за минусом стоимости остатков и возвратных отходов;

Оплаченную стоимость услуг переработчика.

При этом не стоит забывать, что если сырье, используемое для производства подакцизных товаров, то налогоплательщик, применяющий УСНО, должен перейти на обычную систему налогообложения, так как организации, занимающиеся производством подакцизных товаров, не могут применять УСНО.

Если все затраты на транспортировку сырья несет переработчик, применяющий УСНО, то оплаченные и осуществленные транспортные расходы по транспортировке сырья он может учесть в качестве расходов для целей налогообложения УСНО. Это подтверждается Письмом УФНС России по городу Москве от 19 января 2006 года №18-11/3/2784.

Более подробно с вопросами, касающимися применения УСНО, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Упрощенная система налогообложения».